ФИНАНСИ И СЧЕТОВОДСТВО

Любка ЦЕНОВА - д-р по данъчна право

В решение № 164 от 5 януари 2012 г., постановено по адм. дело №2642/2011 г., Върховният административен съд, осми състав, постанови едно историческо по своя характер съдебно решение.

Важността и значението на посоченото съдебно решение се изразява в два основни момента:

1. При решаване на спорния казус ВАС прилага решенията на Съда на ЕС, без да използва правото си на преюдициално запитване, тъй като мъдростта и зрелостта на съда му позволяват да съобрази своето решение с това на Съда на ЕС, в които се определя данъчният режим на активите с двойно предназначение.

2. В решението на ВАС се застъпва тезата, че „режимът за данъчното третиране на тези активи е еднакъв и задължителен за всички държави членки и се определя само и единствено от волята на задълженото лице. Този принцип е задължителен за приложението на територията на РБългария както от момента на присъединяването й към ЕС, така и в предприсъединителния период на държава -  кандидатка за членство в ЕС”. Съдът приема, че „задължителният характер като държава - кандидатка за членство в ЕС, произтича от разпоредбите на чл. 69 и чл. 70 от Европейското споразумение за асоцииране между Европейските общности и техните страни членки, от една страна, и РБългария, от друга (обн., ДВ, бр. 61 от 1995 г.), което е акт с обвързваща сила, след подписването и обнародването му в ДВ”.

Посочените два ключови извода в посоченото решение, постановено от осми състав на ВАС, изискват да признаем високия професионализъм на съда при решаване на въпрос, който няма нормативна уредба във вътрешното законодателство и който до постановяване на посоченото решение не е бил предмет на обсъждане както в съдебната практика, така и в практиката на приходната администрация.

ВАС постанови съдебно решение, съобразявайки с основен принцип на ДДС, утвърден в редица решения на Съда на ЕС, според който на данъчно задължените лица е предоставено право на избор по отношение на режима на облагане с ДДС на дълготрайни активи, които могат да се използват едновременно както за професионални, така и за лични цели.

По-подробно посоченият принцип се изразява в следното:

C-291/92, Dieter Armbrecht (1995), стр. I – 2775, относно приложението на Шеста директива¹ Съдът на ЕО определя реда, който трябва да се прилага от държавите членки при облагане с ДДС на дълготрайните активи, когато тези активи се използват от данъчно задължените лица както за професионални, така и за лични цели.

В посоченото решение Съдът на ЕО застъпва тезата, че „когато един дълготраен актив, включително и недвижим имот, се използва както за извършване на стопанска дейност, така и за лични нужди, данъчно задълженото лице има право на избор за целите на ДДС:

• да включи изцяло актива в имуществото на своето предприятие или
  
• да запази актива в своето лично имущество, като по този начин го изключи от системата за облагане с ДДС, или
  
• да включи актива в своите стопански активи само относно частта на ефективното му използване за професионални цели”.
  В мотивите към решението по дело C-291/92, Съдът на ЕО посочва, че направеното от него тълкуване относно данъчното облагане на дълготрайните активи, използвани едновременно както за професионални, така и за лични цели, е съобразено с един от основните принципи на Шеста директива, според който данъчната тежест се поема от крайния потребител на стоката или услугата, а не от данъчно задълженото лице².

Тезата на Съда на ЕО, според която на данъчно задълженото лице е предоставено право на избор по отношение на режима на облагане с ДДС на активи с двойно предназначение, се превръща в основен принцип на правото на ЕС по отношение на данъчното облагане на такива активи. Този общ принцип, известен в европейската данъчноправна доктрина и практика с термина asset labelling („етикиран личен актив”) е последователно прилаган през годините и в редица други решения на Съда на ЕО³. Специфична особеност на този принцип е, че той не е уреден изрично в Шеста директива, а е извлечен по пътя на тълкуването⁴.

В решенията на Съда на ЕО, в които се застъпва тезата за специфичния данъчен режим на дълготрайните активи, не се съдържат изисквания към данъчно задължените лица да декларират с нарочен акт пред органите по приходите решението си по отношение на данъчното третиране на дълготрайните активи със смесено предназначение. Съдът на ЕО посочва, че в Шеста директива няма разпоредба, която да забранява на едно данъчно задължено лице, което иска да запази част от своето имущество в личния си патримониум, да може да го изключи от системата за облагане по ДДС.

В решенията на Съда на ЕО не се посочват формални изисквания по отношение на формата, вида и сроковете, в които данъчно задълженото лице може да обяви решението си за избрания от него режим на данъчно третиране на „етикираните му лични активи”. т.е. на личните му имоти.
В своите решения по повод данъчното третиране на активите с двойно предназначение Съдът на ЕО посочва, че ако в националното законодателство не е изрично уредено правото на данъчно задълженото лице на избор кои от имотите със смесено предназначение да бъдат обложени с ДДС и кои да не бъдат обложени, не освобождава държавата членка от задължението да прилага основните разпоредби и принципи, залегнали в Шеста директива.

В решенията си Съдът на ЕО приема, че във връзка с приложението на правото на ЕС е ирелевантен фактът, че дадена държава членка не е предвидила във вътрешното си законодателство разпоредби относно реда за прилагане на режима на облагане на „етикираните лични активи”. Нещо повече, изрично се посочва, че когато този режим не е уреден във вътрешното законодателство, то държавата членка не е освободена от задължението си да прилага основните разпоредби и принципи, залегнали в Шеста директива.

Съдът на ЕО също така посочва, че на право на дерогация на разпоредби от Шеста директива могат да се позовават само тези държави членки, за които това изрично е разрешено (вж. дело C-25/03, Dieter Armbrecht, т. 50), но тъй като в Шеста директива няма предвидена дерогация по отношение на данъчното третиране на „етикиран личен актив”, то режимът на данъчно третиране на тези активи е еднакъв и задължителен за всички държави членки и се определя само и единствено от волята на данъчно задълженото лице.

Следва да посочим, че изтъкнатите аргументи в решенията на Съда на ЕО са възприети от ВАС и основният принцип на asset labelling („етикиран личен актив”) е посочен като задължителен за приложение на територията на страната.
Според изложеното в мотивите на ВАС задължителният характер на принципа произтича от разпоредбите на чл. 69 и чл. 70 от Европейското споразумение за асоцииране между Европейските общности и техните страни членки, от една страна, и Република България - от друга страна (обн., ДВ, бр. 61 от 1995 г.).

Следва да се подчертае значението на посоченото решение, постановено от осми състав на ВАС, като доказателство за ролята на ВАС при утвърждаване на законосъобразна и водеща съдебна практика, съобразена изцяло с решенията на Съда на ЕО5.

___________________________________

1Директива 77/388/ЕИО за уеднаквяване на законодателството на страните членки, уреждащи данъка върху оборота – обща система за данъка върху добавената стойност: унифицирана база за оценка.

2Този принцип е преминал и в Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, с която се отменя Шеста директива.

3Дело С-415/98 Laszlo Bakcsi (2001), стр. I - 1831, точки 24 до 34; дело C-269/00 Seeling (2003), стр. I - 4101, точки 40 и 41; дело C- 460/07, Sandra Puffer, ОВ 2009/C 141, точка 39 и редица други.

4В практиката на Съда на ЕО са познати и други случаи, когато по пътя на тълкуването са извеждани основни принципи на правото на ЕС.

5 Вж. чл. 234 от ДЕО, където е предвидено, че Съдът на ЕО е единствено компетентен да тълкува актовете на институциите на Общността.

Източник: Б ю л е т и н  бр.59 - февруари 2012 г. на Български законник ЕООД | Експертис